חישוב מס שבח
חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן:"חוק מיסוי מקרקעין"), מטיל מס על הרווח ההוני שנוצר בגין מכירת זכות במקרקעין ו/או פעולה באיגוד מקרקעין, קיימים שני סוגי מס המוטלים מכח הוראות חוק מיסוי מקרקעין - מס ישיר ומס עקיף.
סוגי המסים עקיפים הינם - מס רכישה המוטל על הרוכש ומס מכירה שלמרות שבוטל ע"י המחוקק, עדיין נאלץ להיתקל בו בגין זכויות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין שיום הרכישה היה טרם ליום 07/11/01.
המס הישיר מוטל מכח הוראות סעיף 6 לחוק מיסוי מקרקעין הינו מס השבח :"
(א) מס שבח מקרקעין יוטל בעת מכירת זכות במקרקעין.
(ב) השבח הוא הסכום שבו עולה שווי המכירה על יתרת שווי הרכישה כמשמעותה בסעיף 47."
בטרם אדון באופן חישוב המס על השבח, חשוב להבהיר מס' מונחים : "מהי מכירה ?", "מהי זכות במקרקעין ?"
הגדרת המונח "מכירה" לעניין זכות במקרקעין, עולה מהוראות סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר תכלית מטרתה ללכוד ברשתה את מרבית האירועים שבגינם יהיה חייב פלוני במס, זאת באמצעות הגדרה רחבה ביותר של המונח "מכירה", הכוללת, בין היתר, בין בתמורה ובין שלא בתמורה : הענקה של זכות במקרקעין, העברתה, הסבתה וויתור עליה.
לאור הגדרה הרחבה של המונח "מכירה", בוחנות רשויות המס בישראל את אופי העסקה של מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין מהפן הכלכלי ולא מהפן הפורמלי, קרי במידה שקיים פן כלכלי, תשא העסקה בחובת תשלום מס בגינה, וזאת גם אם העסקה טרם התגבשה בכתב, או שהצדדים האמיתיים לעסקה טרם הוגדרו.
בנוסף להוראות סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, קבע המחוקק פעולות נוספות הנכללות בהגדרה של המונח "מכירה", בין הפעולות שיראו כמכירה של זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ניתן לראות מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין על-מנת לפרוע משכנתא, שעבוד, חוב פסוק, או על-ידי ההוצאה לפועל, הפקעת זכות במקרקעין שיש עימה תמורה, מתן ייפוי כח לאחר על-מנת למכור לאדם שלישי זכות במקרקעין מטעם המורשה, מכירה של זכות האופציה, מכירה מותנת, חליפין של נכסים ופעולה באיגוד רגיל שהזכות מקנה לבעליה יכולת או זכות לתפוס מקרקעין.
המחוקק שהיה ער להגדרה הרחבה של המונח "מכירה" קבע בחוק מיסוי מקרקעין מספר פעולות שאינן מהוות מכירה של זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ובכך פטר את הפעולות הנ"ל מדרישת תשלום מס השבח, וזאת למרות העובדה שבתכלית מהותן הפעולות הן "מכירה" פרקסלנס, בין הפעולות שלא יראו כמכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ניתן לראות: הקנייה לנאמן, אפוטרופוס וכו', העברה אגב גירושין, הורשה, שינוי יעוד למלאי עסקי מרכוש פרטי וזאת בחלוף ארבע שנים מיום הרכישה עד יום העברה, ביטול מכירה שהוכחה שהינה אמיתית.
עיון בסעיף 1 לחוק מלמד אותנו, כי מקרקעין הינה קרקע בישראל לרבות בתים, בניינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע, ואילו ההגדרה של זכות במקרקעין הינה : בעלות, חכירה לתקופה העולה על 25 שנים, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, והרשאה של מנהל מקרקעי ישראל מסוג שנהוג לחדשו מעת לעת. קרי, כל מכירה של זכות במקרקעין שאינה נכנסת תחת כנפי הגדרה של זכות במקרקעין עפ"י ההגדרה בחוק, עוברת למגרש אחר ותחויב במס כהכנסה הונית עפ"י פקודת מס הכנסה.
לכאורה, חישוב השבח נראה כפעולה אריתמטית פשוטה (חישוב הפרש שווי המכירה משווי הרכישה בניכוי ההוצאות המוכרות), אולם פעולה זו אינה כה פשוטה כפי שנראית בתחילה, ראשית צריך לבחון ולבדוק מהו השווי ביום המכירה של זכות במקרקעין, כאשר הזכות נקייה מכול שעבוד, הבא להבטיח חוב, משכנתא או זכות אחרת הבאה להבטיח תשלום ? בכול הנוגע לשווי המכירה, יום המכירה הינו היום הקובע להערכת שווי המכירה לצורך חישוב השבח והמס בגינו.
לאחר שהבנו מהו שווי המכירה יש להבין מהו שווי הרכישה של הנכס הנמכר כעת. כעיקרון, שווי הרכישה הינו המחיר אותו שילם המוכר בעת שרכש את הנכס, אותו הוא מוכר כעת. אולם, קיימים מקרים מיוחדים שבהם המוכר לא שילם עבור הנכס (לדוגמא - בירושה, במתנה), כיצד יש לחשב את שווי הרכישה במקרים אלה ? המחוקק נתן את דעתו לעניין וקבע שבכול הנוגע למתנה יראו את שווי הרכישה עפ"י נותן המתנה ואילו בכול הנוגע לנכס הניתן בהורשה נבחן ראשית מהו המועד שהמוריש נפטר? מוריש שנפטר קודם ליום 01/04/81, שווי הרכישה של הנכס יהיה עפ"י השווי שנקבע למס עיזבון או שווי הנכס ביום פטירת המוריש, ואילו מוריש שנפטר לאחר 01/04/81 ייקבע שווי הרכישה עפ"י הסכום אותו שילם המוריש בעת קניית הנכס על-ידיו ובמצב דברים, כאמור, נכנס היורש לנעליו של המוריש ויכול להנאות משיעורי מס נמוכים.
ליום הרכישה משקל סגולי רב בעל משמעות רבה, ראשית לא מוכרים ניכויים שנעשו קודם ליום הרכישה, שנית קביעת שיעור המס, תלויה ועומדת ביום הרכישה :
נכסים שנרכשו קודם לשנת 1948 שיעור המס יעמוד על 12% מהשבח.
נכסים שנרכשו בין השנים 1948 - 1960 שיעור המס יעמוד על 12% ועוד 1% לשנה, קרי נכס שנרכש בשנת 1958 שיעור המס יעמוד על 12% + 9% = 22%.
נכסים שנרכשו בין השנים 1961 – 07/11/2001 שיעור המס עבור יחיד יעמוד על שיעור של כ - 50% מהשבח, ואילו עבור חבר בני אדם שיעור המס יעמוד על שיעור של 36% מהשבח.
נכסים שנרכשו לאחר 07/11/2001 שיעור המס עבור יחיד יעמוד על 20% מהשבח ואילו עבור חבר בני אדם שיעור המס יעמוד על שיעור של 25% .
לאחר שהובהרו המונחים הבסיסים (שווי מכירה, שווי רכישה, יום רכישה), קיימת חשיבות מכרעת בהבנת השינויים הכלכלים המשפיעים על שווי הנכס (פחת, אינפלציה, מדד), המחוקק שהיה ער לשינויים הנ"ל חוקק את סעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין הדן בהגדרות לחישוב סכום המס:
פחת - הסכומים הניתנים לניכוי בכפוף לסעיף 21 לפקודת מס הכנסה בצרוף הסכומים שהופחתו מהמחיר המקורי. ברצוני לציין, כי בחישוב הפחת יש צורך לחלץ את שווי החלק המבונה משווי שטח הקרקע עפ"י יחס של 2/3 למבונה 1/3 לקרקע, אולם במצב דברים בו ערך הקרקע עולה על 1/3 משווי הדירה יש לעבוד עפ"י ערכים כלכלים אמיתיים.
יתרת שווי הרכישה - משווי הרכישה יש להפחית את כל הניכויים המותרים עפ"י החוק לרבות הוצאות שהוצאו לאחר יום המכירה (ראה מאמרי ניכויים מותרים), לתוצאה שמתקבלת יש להוסיף את סכום הפחת.
יתרת שווי רכישה מתואמת שהינה שווי הרכישה בצירוף הפחת התוצאה שמתקבלת מוכפלת במדד יום המכירה ומחולק במדד יום הרכישה לתוצאה שמתקבלת יש להוסיף את המרכיבים הבאים:
1. מס רכוש עירוני לפי פקודת מס רכוש עירוני 1940, או מס רכוש לפי חוק מס רכוש וקרן פיצויים, התשכ"א – 1961 וכן ארנונת רכוש המשתלמת לרשות מקומית.
2. הוצאות אחרות המותרות בניכוי לפי סעיף 39 כפול מדד יום המכירה ומחולק במדד יום ההוצאה או גמר ההשבחה.
3. הוצאות ריבית ריאלית המותרת בניכוי לפי סעיף 39א שהוצאו לפני יום המכירה, כפול מדד יום המכרה ומחולק במדד שהתפרסם ב – 15 לחודש יולי בשנת המס שבה שולמה.
4. ערך ההוצאות ששולמו לאחר יום המכירה.
כאמור, אינפלציה הינה מונח כלכלי המתאר תהליך של עלייה כללית ומתמשכת במחירים במדינה או בשוק מסוים. המחוקק, אשר חשב שראוי ורצוי למסות את שיעור האינפלציה, קבע שסכום אינפלציוני שנצבר עד ליום 31/12/93 יוטל מס בשיעור של 10% מונח זה נקרא ע"י המחוקק כסכום אינפלציוני חייב.
כמו-כן, קבע המחוקק שחלק השבח השווה לסכום שבו עולה יתרת שווי הרכישה המתואם על יתרת שווי הרכישה הינה הסכום האינפלציוני.
כעיקרו של דבר, השבח הריאלי הינו השבח פחות הסכום האינפלציוני, אולם, גם נושא זה צריך להיבחן עפ"י ובכפוף ליום התחילה שהינו 07/11/01, לפיו יושתו שיעורי המס הן על היחיד ועל על חבר בני אדם.
לסיכום – חישוב מס השבח המוטל בגין מכירת זכות במקרקעין הינו נושא כבד משקל לכן בטרם נעשית פעולת המכירה של זכות במקרקעין מומלץ להתייעץ עם עו"ד המתמחה בתחום המקרקעין ומיסוי המקרקעין.
שאלות ותשובות
שאלת מיסוי דירות נופש שבה ועולה בפסיקות ועדות הערר השונות. במאמר זה נעשה לעשות סדר בדברים.
דיני מקרקעין הינם דינים מורכבים, הכוללים בתוכם סוגיות כגון: יחסי שוכר-משכיר, קבוצות רכישה, הרחבות בנייה, רישוי עירוני, עסקאות קומבינציה ועוד. רובנו נזקקים לדינים אלו בעת רכישת דירת המגורים שלנו, שהינה לרוב העסקה הכלכלית הגדולה ביותר שנעשה בימי חיינו. זאת ועוד - לא אחת מבוצעות עסקאות מקרקעין בכספים המהווים את כל חסכונותינו ואף יותר מכך - כספים שלווינו במיוחד לצורך רכישת נכסי דלא ניידי.
ביום 14.11.2011 פרסמה רשות המיסים בישראל הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 6/2011 לעניין הנחיות והוראות פרשנות והוראות פעולה בקשר להוראת השעה, תיקונה ותיקון 71 לחוק מיסוי מקרקעין בעניין חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים – הוראת שעה), התשע"א - 2011 (להלן: "חוק הוראת השעה").
ביום 27.12.2011 התקבל פסק הדין בעניין אליהו אברהם (ו"ע 1123/09) שקבע כי נישום אשר בחר לשלם מס הכנסה בגין הכנסות מדמי שכירות של דירות מגורים בבית דירות שהיה בבעלותו (להלן- נכס המקרקעין) לפי המסלול הקבוע בסעיף 122 לפקודת מס ההכנסה (להלן – הפקודה) אינו זכאי לנכות מסכום השבח שנוצר לו בעת מכירת בית הדירות עפ"י סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן – החוק)
ביום 24.8.2011 ניתן פסק דינה של ועדת ערר בחיפה בעניין אספן בניה ופיתוח בע"מ (להלן:"אספן") עיקרי המעשה הינם כמפורט: בראשית שנות ה-2000 הוקמה שותפות מוגבלת "לב הדר גיל הזהב – שותפות מוגבלת".
בימים אלו ניתן פסק דינו של ביהמ"ש המחוזי ע"מ 1169/07, אוסיף השקעות ופיתוח (להלן – "המערערת") נ' מנהל מע"מ גוש דן. הדיון בפסק הדין נסב אודות השאלה האם רשאית המערערת להכיל את הוראות סעיף 5(ב) לחוק מע"מ, כך שהחבות במע"מ בשל עסקאות מכירת דירות על ידה תחול על תמורת הדירות בניכוי מרכיב הקרקע ולא על מלוא תמורת הדירות.
בהתאם למדיניותה של ממשלת ישראל לצמצום הגירעון התקציבי, פורסם ביום 13 באוגוסט 2012 החוק לצמצום הגירעון ולשינוי נטל המס (תיקוני חקיקה), התשע"ב -2012.
בתקופה האחרונה אנו עדים לתופעה חדשה, מכירת זכויות בנייה, קרי לא מוכרים את הנכס עצמו (דירה, מגרש וכו'), אלא קיימת מכירה של משהו ערטילאי. כאמור, מכירה מחייבת בתשלום מס. אולם, נשאלת השאלה באיזה הקשר של מס צריך למסות עסקה מסוג זה? האם מכוח חוק מיסוי מקרקעין או שמא מפקודת מס הכנסה (מס רווח הון ) ?
ביום 11 לאוגוסט 2010 פורסמה הוראות ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 5/2010 הדנה בהיבטי מיסוי מקרקעין ברכישה ומכירה של דירות נופש. הו"ב זו מחליפה את הוראת הביצוע 15/92 וקובעת הנחיות חדשות בנוגע למס הרכישה ומס השבח שיחול ברכישה ובמכירה של דירות נופש.
תיקון מס' 69 שם החוק: חוק המדיניות הכלכלית לשנים 2011 – 2012 (תיקוני חקיקה) . התשע"א - 2010 מועד הפרסום: 1.1.2011 תחולה: תחולה פרטנית לחלק מהסעיפים נושאי התיקון: 1. קבוצות רכישה 2. תוקפן של עסקאות והנפקת אישורים לטאבו (סעיף 16) 3. דחיית יום המכירה (סעיף 19) 4. דיווח על נאמנות (סעיף 74)
יתרונות הפינוי בינוי במסגרת תמ"א 38/2- מה הם ההבדלים בין סודי תמ"א 38 ומשמעותם, איזה מההליכים עדיף לנסות ולקדם
לרכוש נכס מסחרי זה לא מזל, אלא תכנון נכון בסיוע אנשי מקצוע מתאימים. הנה תיאור של מצב דברים שבו רוכש נכס מסחרי נתקל במס' קשיים והפתרונות אותם קיבל.
רכישת דירה מקבלן כורכת בתוכה היבטים רבים שלא תמיד שמים לב אליהם. לפניי קניית דירה מקבלן כדאי לשים לב ל 3 נקודות חשובות המצויינות בהרחבה במאמר זה.
אחת העובדות המדהימות בתחום ההתחדשות העירונית הינה שחרף העובדה שהמקרקעין המנוהלים ע"י ממ"י (מקרקעין הרשומים ע"ש קק"ל, רשות הפיתוח ומדינת ישראל), מהווים כ- 93% (!!!) משטח מדינת ישראל, לא נתן המחוקק כלל את דעתו על הצורך להסדיר בחקיקה גם היחסים בין חוכרי הדירות למינהל בהקשר של תמ"א 38. מדיניות המינהל בסוגיות רבות וחשובות בנושא יישום תמ"א 38 נותרה בגדר סוד השמור ליודעי ח"ן בלבד. במאמרנו זה נבקש לתת תשובות למספר שאלות פרקטיות וגם להצביע על שאלות שנותרו פתוחות.
בהסכם מכר לרכישת דירה ישנו סעיף חשוב שאסור לותר עליו,שנחשב כסעיף תום הלב. זהו הסעיף שהמוכר מצהיר למיטב ידיעתו שאין רטיבות ונזילות. למה הכוונה?
מומלץ להכניס בשלב מוקדם של הפרויקט גורם חיצוני, מומחה ואמין, אשר יפעל מצד הדיירים, מטעמם, ייעץ, ילווה ויוביל את הפרויקט, בשקיפות ומתוך חתירה לטובת אינטרס בעלי הדירות כולם. בדרך זאת אפשר לבנות אמון, להתגבר על מחלוקות, ובסופו של עניין, לקדם את הפרויקט להצלחה תוך מקסום התמורה שיקבלו בעלי הדירות.
מומחים מתריעים זה מספר שנים על הסכנה של רעידות אדמה חזקות כאן בישראל. רעידת אדמה יכולה להתרחש בכל רגע, והחשש העיקרי מרעידות האדמה הוא האפשרות שבניינים באזור הרעש לא יעמדו בטלטול ויקרסו, חלילה. ישנם תקנים אשר מחייבים כל בניין חדש, והם נועדו להבטיח שהבניינים אכן יעמדו בעוצמות הסבירות לרעש אדמה, ולא יקרסו. אולם, תקנות אלו מחייבות רק בניינים שנבנו מאז שנת 1975. בניינים שנבנו קודם לכן, אינם עומדים בתקנים, ועלולים, אכן, לקרוס בזמן רעידת אדמה.
כולנו שמענו על פרוייקט תמ"א 38. פרוייקט תמ"א 38 הינו למעשה ראשי תיבות של המילים "תוכנית מתאר ארצית 38", אשר נועדה לצורך חיזוק מבנים לקראת רעידת אדמה. כפי שכולם בוודאי יודעים, רעידות אדמה באזור המזרח התיכון אינן דבר נדיר כלל ועיקר. בדרך כלל אנו שומעים על רעידות קטנות אשר אינן מזיקות, אך אחת לכמה שנים ישנה רעידת אדמה גדולה אשר גובה מחיר יקר בנפש וברכוש. על כן, מדינת ישראל הקימה את פרוייקט תמ"א 38 כדי לנסות ולהקטין את הנזקים האפשריים שעלולים להתרחש בכל עת.
חוק המקרקעין הינו אחד מהחוקים החשובים והמשמעותיים בחברה הישראלית,.השפעתו וחשיבותו ניכרת היטב בכול צעד ושעל שאנו עושים עם בקנייה או מכירה או השכרה של נכס מקרקעין או בניהול אורך חיינו בבית משותף ועוד
תמורות רבות חלו במהלך השנים האחרונות בנוגע להכרה בהוצאות המותרות בניכוי . . .
הרצון הטבעי שפועם בלב כול אחד ואחד מאיתנו להתקדם ולשפר את איכות וטיב חיינו, מוביל לא פעם למצב דברים בו אנו רוכשים ומוכרים דירות – לא כמטרה עסקית אלא כחלק מאורח חיינו.
המחוקק היה ער למצב דברים בו תושבי מדינת ישראל, על מנת לשפר את רמת החיים, איכות החיים, קירבה למקום העבודה וכו', קונים ומוכרים דירות למטרת מגורים. הרצון מחד לעודד מכירות של דירות ומאידך להימנע ממצב שדירות המשמשות כמשרדים תיכנסנה לגדר הפטור נקבע עיקרון של דירת מגורים מזכה
בתקופה האחרונה אנו עדים לתופעה חדשה, מכירת זכויות בנייה, קרי לא מוכרים את הנכס עצמו (דירה, מגרש וכו'), אלא קיימת מכירה של משהו ערטילאי. כאמור, מכירה מחייבת בתשלום מס. אולם, נשאלת השאלה באיזה הקשר של מס צריך למסות עסקה מסוג זה? האם מכוח חוק מיסוי מקרקעין או שמא מפקודת מס הכנסה (מס רווח הון ) ?
לאחר שבחנו האם הדירה שאנו מתעדים למכור עומדת בהגדרה של דירת מגורים מזכה נשארו לנו כעת שלוש משוכות אחרונות בהחלט, טרם ניכנס בשערי עילות הפטור השונות.
בעת מכירת דירת מגורים, רבים מאיתנו טועים לחשוב שהפטור ממס שבח הינו הוראה מחייבת, תפיסת עולם מוטעת זו יכולה לגרום לנזקים כלכלים לא קטנים, לכן מומלץ בטרם נוקטיםלבחון כל מקרה לגופו בטרם אצה דרכנו להשתמש בפטור ממס שבח.
לאור העובדה שבניינים רבים במדינת ישראל שניבנו בטרם לשנת 1980 אינם עומדים בתקן הישראלי לרעידות אדמה החליטה ממשלת ישראל על תוכנית מתאר ארצית לפיה בניינים שאינם עומדים בתקן הישראלי מפני רעידות אדמה במקום שעלות החיזוק תושת עליהם יוכלו באמצעות קבלן לחזק את הבניין להוסיף מעלית, חנייה וזאת ללא עלות כספית מצידם. בתמורה לעבודות שייבצע הקבלן יעניקו הדיירים לקבלן את הזכות לבנות קומה נוספת על הגג.
השאר תגובה למאמר זה
תגובות על מאמר זה
שלום רב,
הגעתי במקרה לאתר שלכם והתרשמתי מאד ,
שאלה קטנה –
אח קבל דירה בירושה מאמו, היא עצמה קנתה מזמן נניח ב – 1970 ,
היא נפטרה ואיש אינו יודע את הפרטים,
מכר לאחותו ב – 34000 בחודש יולי 2010,
ניתן לנכות 6000 שח עבור שיפוצניק,
שאלתנו הקטנה היא האם השבח הוא 28 אלף ומס השבח יהיה על סכום זה ?
אם כן – מהו מס ה שבח ?
או שניתן יהיה לנכות גם את הכספים ששולמו בעת הרכישה , נניח שקל אחד של שנת 1970....
במקרה כזה - מה יהיה מס השבח ?
אכיר תודה על תשובתכם –
בתודה ובברכה,
עידן גרושקובסקי, קרית טבעון,
9931025 – 04, או – 7788-046 – 050.
יש גם מהנדסי תוכנה ורופאים