ניכוי הוצאות רכב - מס הכנסה

19/02/2008 • על ידי • 56,961 צפיות

1.         הקדמה

המטרה המרכזית של התקנות היא לאחד את התנאים להתרת ההוצאות להחזקת רכב פרטי ורכב מסחרי, כך שקניית רכב מסחרי על ידי הנישומים תעשה מתוך שיקולים עניינים בלבד, ללא השפעת שיקולי מס הכנסה. כידוע בשנים האחרונות (קרי, לפני התקנת התקנות בשנת 1995 - פ.ק.) יובאו לארץ רכבים "מסחריים" מפוארים יותר מרכב פרטי, במקרים רבים, והשיקול המכריע לקנייתם היה העדיפות בהתרת ההוצאות. התקנות באות לבטל את ההפליה לטובה של הרכב המסחרי, לפחות מבחינת ההוצאה המותרת בניכוי לעניין חישוב המס.

2.         סוגי הרכב עליהם חלות התקנות

סוגי הרכב עליהם חלות ההוראות הם:

(1)        רכב נוסעים פרטי - כולל סטיישנים;

(2)        רכב פרטי דו שימושי;

(3)        רכב מסחרי אחוד שמשקלו הכולל המותר פחות מ- 3,500 ק"ג;

(4)        רכב מסחרי בלתי אחוד שמשקלו הכולל המותר פחות מ- 3,500 ק"ג.

בתקנות נקבע כי סוגי הרכב הנ"ל הם כמשמעותם בתקנות התעבורה, התשכ"א-1961, דהיינו כפי שנקבע על ידי רשות הרישוי. לכן, את סוג הרכב יש לקבוע לענייננו אך ורק על פי הרשום ברשיון הרכב.

התקנות אינן חלות על רכבים המסווגים על פי רשיונם כ: אופנוע, אוטובוס זעיר או זוטובוס (מיניבוס), טרקטור או טרקטורון, משאית או רכב מסחרי מ- 3,500 ק"ג ומעלה, תלת אופן או "רכב עבודה".

3.         ההוצאות המותרות בניכוי

(א)     בתקנה 2 לתקנות נקבעו ההוצאות המותרות בניכוי, כמפורט להלן, נציין כי ההוצאות כאמור, חייבות להיות בייצור הכנסה והניתנות לניכוי על פי סעיפים 17 עד 27 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"):

(1)      ההוצאות שעליהן חלות התקנות הן: ההוצאות הקבועות - רישוי הרכב, ביטוח חובה, ביטוח מקיף, דמי שכירות של רכב שכור, דמי שימוש ברכב שנשכר בשיטת השכר-מכר וכן הפחת שהנישום זכאי לו לפי סעיף 21 לפקודה. ההוצאות המשתנות - רכישת דלק, שמן, תיקונים, הוצאות אחזקה וכן, חניה שאינה במקום העיסוק או בסמוך אליו (החל מ-1 בינואר 2000 - ראה סעיף 6(ד) להלן). לפי התקנות החדשות אין הבחנה בין ההוצאות הקבועות למשתנות וכולן נקראות הוצאות רכב, וההוראות חלות באופן שווה על שני סוגי ההוצאה.

(2)      יותר בניכוי אותו חלק מסך הכל הוצאות הרכב המתייחס למספר הקילומטרים של נסיעות הרכב העולה על 9,900 ק"מ לשנה, או 25% מסכום ההוצאות האמורות - הגבוה שבהן.

(3)      דמי השימוש בשיטת השכר מכר לעניין זה הם הסכומים המותרים בניכוי לפי תקנות מס הכנסה (ניכויים מיוחדים למשתמש בציוד בשכר מכר), התשמ"ט-1989 וכוללים גם ריבית והצמדה לפי הכללים שנקבעו בתקנות האמורות. יודגש, כי הניכוי בעד דמי שימוש יותר גם ברכב מסחרי וגם ברכב פרטי.

          ההגבלה שבתקנה 6 לתקנות מס הכנסה (ניכויים מיוחדים למשתמש בציוד בשכר מכר), התשמ"ט-1989, אשר קבעה שהוראות התקנות לא יחולו על רכב פרטי למעט רכב פרטי המשמש להשכרה או ללימוד נהיגה או המשמש כמונית, בוטלה והוראות התקנות האמורות חלות גם על רכב פרטי.

(4)      הפחת שיותר כאמור, ייקבע לפי הכללים שנקבעו בתקנות מס הכנסה (פחת), 1941.

(ב)     תקנה 2 קובעת כי יש להתיר את ההוצאה הגבוהה יותר מבין שתי האפשרויות: ההוצאה שמעל 9,900 ק"מ לשנה או 25% מכלל ההוצאה. התוצאה היא שכאשר הרכב נסע פחות
מ- 13,200 ק"מ בשנה (נקודת האיזון), יש להתיר 25% מכלל ההוצאה שהוא גבוה יותר מהחלק המתייחס למספר הק"מ שמעל 9,900 ק"מ לשנה.

(ג)      כבעבר, תקנה 6 לתקנות, מתנה את התרת ההוצאה בכך, שלגבי כל רכב ינוהל רישום של מספר הק"מ שהרכב נסע, על ידי רישום קריאת המונה (המד - אוץ) בתחילת השנה ובסופה, או בכל עת שהרכב יצא מרשות הנישום (נמכר) או הגיע לרשות הנישום (נקנה), וידווח על כך בדוח השנתי של הנישום. תנאי זה מאפשר את חישוב ההוצאה המותרת כמפורט לעיל, לגבי כל רכב בנפרד.

(ד)     תנאי נוסף נקבע בתקנה 5 לתקנות, ןעל פיו בכל רכב יש להתקין מכשיר למדידת מספר הק"מ של נסיעת הרכב, תצרוכת הדלק ותאריכי התדלוק והנישום דיווח על קריאת המונה בק"מ בתחילת השנה ובסופה בדוח השנתי לפי סעיף 131 לפקודה.

(ה)     תקנה 4 לתקנות קובעת מפורשות כי לעובד שכיר לא יותרו בניכוי הוצאות החזקת רכב שהוצאו בייצור הכנסתו.

4.         רכב צמוד לעובד

(א)     כאשר רכב המעביד מועמד לרשות העובד, יש לחייב את העובד בהכנסה רעיונית (שווי השימוש ברכב), כפי שנקבע בתקנות מס הכנסה (שווי השימוש ברכב), התשמ"ז-1987 יודגש כי חיוב זה אינו תלוי במספר הק"מ של נסיעות ברכב, אלא בעצם העמדת הרכב לרשות העובד (ראה בהקשר זה סעיף 7.2 להלן). מאחר שהעובד משלם מס על חלק מהוצאות החזקת הרכב, יש להתיר סכום זה כניכוי למעביד שהינו בעל הרכב.

(ב)     בתקנה 3 לתקנות נקבע בהתאם לכך, כי כאשר כלל נסיעות הרכב הצמוד לא עלו במשך שנה על 9,900 ק"מ, יותר למעביד בניכוי סכום השווה לשווי השימוש שהעובד חויב בו. זאת בתנאי, שסכום הניכוי אינו עולה על ההוצאה שהמעביד הוציא בפועל בשל אותו רכב, בין כהוצאה משתנה ובין כהוצאה קבועה, כולל הפחת. למרות שלא נקבע מפורשות בתקנות, כוונת המחוקק היא, כי באותם מקרים שהניכוי בשיעור 25% מההוצאה עולה על שווי השימוש שחויב במס אצל העובד, יותר בניכוי, נוסף לשווי השימוש, גם החלק העודף עליו כאמור, עד לתקרה של 25% מההוצאה בפועל, גם כאשר הרכב נסע לא יותר מ- 9,900 ק"מ בשנה.

(ג)      אם הרכב הצמוד נסע במשך השנה יותר מ- 9,900 ק"מ שנתי, יותרו בניכוי:

(1)      הסכום השווה לשווי השימוש ברכב שהעובד חוייב בו ובנוסף לכך;

(2)      אותו חלק מכלל הוצאות הרכב המתייחס לנסיעות שמעל 9,900 ק"מ לשנה, או 25% מכלל ההוצאות (כאשר הרכב נסע מעל 9,900 ק"מ אך פחות מ- 13,200 ק"מ).

            בכל מקרה, סה"כ הניכוי לא יעלה על הסכום שהוצא בפועל על החזקת אותו רכב צמוד.



5.         כלי רכב מיוחדים

(א)     רכב בית ספר לנהיגה - בשינוי מהתקנות הקודמות, על רכב פרטי של בית ספר לנהיגה יחולו הכללים החדשים כרכב פרטי והוראות המעבר אינן חלות עליו.

(ב)     רכב של חברה להשכרת רכב קצרת מועד - על הרכבים של חברה זו יחולו הכללים כמו שהיו בעבר, דהיינו יותרו בניכוי כל ההוצאות בשל כלי הרכב שמספרם עולה על מספר עובדי החברה.

6.         הוראות שונות

להלן מפורטות הוראות שונות בעניין הוצאות רכב, המבהירות את אופן ביצוע התקנות.

(א)     פחת - לפי הפסיקה יש לכלול את הפחת לעניין חישוב מקדמה בשל הוצאות עודפות, גם כאשר לא נדרש הפחת, בשל סיבה כלשהי.

(ב)     מאחר שהתקנות מתירות את ההוצאות הקבועות שמעל 9,900 ק"מ לשנה גם לגבי רכב פרטי, כיום הנישומים מעונינים להעביר לעסק את רכבם הפרטי שבו השתמשו עד כה. במקרה כזה מתעוררת השאלה מה המחיר המקורי לעניין הפחת. פקיד השומה יקבע את המחיר המקורי בהתחשב בהוראות הסעיפים 23, 24 ו- 88 לפקודה. לפיכך הפחת ייקבע על פי יתרת מחיר העלות של הרכב במועד ההעברה ותקופת הפחת תחל במועד ההעברה.

(ג)      רווח הון -

          נקבעו תקנות לעניין חישוב רווח הון במכירת "רכב" (פרטי או מסחרי). התקנות יחולו לגבי רכב שנמכר החל משנת 1996 ואילך. התקנות החדשות מבחינות בין רכב של יחיד שבגינו היה זכאי לתבוע הוצאות החזקה לבין רכב שאינו של יחיד.

(ד)     הוצאות חניה -

          בקובץ תקנות 6025 מיום 16 במרס 2000, קבע שר האוצר, בתוקף סמכותו לפי סעיפים
31 ו- 234 לפקודת מס הכנסה ובאישור ועדת הכספים של הכנסת, כי הגדרת "הוצאות החזקת רכב", המופיעה בתקנות הרכב, תכלול גם "חניה שאינה במקום העיסוק או סמוך אליו", זאת בתחולה מיום 1 בינואר 2000. התיקון לתקנות הרכב אינו נוגע להוצאות חניה במקום העסק, אשר אלו יותרו בניכוי ובלבד שהוצאו בייצור הכנסה לצרכי העסק.

          לעניין זה, הוגדר בתקנות הרכב, "מקום עיסוק" כ"מקום שבו מנהל הנישום באורח קבע את עיסוקו" (ההדגשה אינה במקור).

          בהקשר זה ראה סעיף 5.13 בחוברת זו.

(ה)     הוצאות עודפות -

          הוצאות החזקת רכב שהוצאו ואינן מותרות בניכוי לפי התקנות, הן הוצאות עודפות שמשמעותן בסעיף 181ב לפקודה וחלות עליהן ההוראות בדבר תשלום מקדמה בשל הוצאה עודפת.

(ו)      מועד ההוצאה -

          חבר בני אדם החייב בדיווח על בסיס השיטה המצטברת ידווח על ההוצאה העודפת בעת שהוצאה (ולא רק במועד תשלומה).



(ז)      חישוב המקדמה החודשית בשל הוצאה עודפת -

(1)      כל עוד לא עבר הרכב 825 ק"מ לחודש בממוצע עד וכולל אותו חודש בשנת המס, יש לשלם את המקדמה בשל כל ההוצאות שהוצאו. לאחר שעבר את מספר הק"מ האמורים, אפשר להקטין את המקדמה יחסית להוצאות המותרות בניכוי.

(2)      כאשר אין באפשרות חבר בני אדם לסכם את ההוצאה עד ה- 15 לחודש יש לשלם מקדמה בשל ההוצאה של החודש הקודם בסכום משוער לפי ההוצאה החודשית הממוצעת שהיתה בעבר ולחשב את המקדמה המדויקת בחודש שלאחר מכן.

(ח)     החלפת רכב -

          כאשר רכב המשמש מטרה מסויימת הוחלף באמצע שנת המס ולאותה מטרה הוכנס לשימוש רכב אחר (מכירה - קניה) חישוב 9,900 הק"מ השנתיים שבעדן לא תותר הוצאה יעשה לגבי שני הרכבים ביחד.

(ט)     רכב עובד אשר הועמד לרשות המעביד -

          כאשר רכבו הפרטי של עובד הועמד לרשות המעביד לביצוע הפעולות העסקיות של המעביד והמעביד מכסה את כל הוצאות הרכב ישירות לספקים ולנותני שרותים - התשלומים לכיסוי הוצאות הרכב הינם תשלומים להחזקת רכבו הפרטי של העובד. תשלומים אלו חייבים במס על ידי העובד והינם חלק ממשכורתו של העובד ויש לנכות מהם מס במקור. אין הבדל אם תשלום להחזקת רכב העובד משתלם בסכום קבוע, או על פי ק"מ, או כתשלום ישיר לכיסוי ההוצאה. בכל מקרה מלא התשלום חייב במס ואין לזקוף במשכורתו של העובד שווי שימוש ברכב מכיוון שתקנות שווי שימוש חלות רק על רכב מעביד.

(י)      רכב צמוד לנותן שירותים "עצמאי" -

          תקנות מס הכנסה שווי השימוש ברכב חלות על עובד שכיר בלבד. כאשר חבר בני אדם מעמיד את רכבו לרשות נותן שרות "עצמאי" (כגון: עו"ד או מנהל חשבונות) - יש לראות בכל הוצאות הרכב תשלום נוסף בעד השירותים. אם התשלום לנותן השרות חייב בניכוי מס במקור, יש לנכות מס במקור גם מכל הוצאות הרכב ואין להסתפק בשווי שימוש בלבד.

            לנותן השירותים יותרו במקרה כזה הוצאות רכב לפי התקנות, כאילו הרכב היה בבעלותו.

(יא)    רכב מאגר -
          (מתוך החב"ק)

          בסעיף 32(11) קיימת הוראה מיוחדת לגבי מכוניות שבהחזקת המעביד והמשמשות את העובדים, אך לא ניתן לייחס את טובת ההנאה מהשימוש בהן לעובד מסויים. לדוגמה: מכונית המפעל משמשת לסירוגין עובד זה או אחר, אך אינה צמודה לעובד או לעובדים מסויימים. במקרה כזה לא יותרו בניכוי הוצאות הרכב בגבולות הסכומים שנקבעו בתקנות בדבר ניכוי הוצאות רכב.

          אם משמש הרכב בקביעות את אותם עובדים, כגון: הסעה מאורגנת של אותם עובדים אל המפעל וממנו לבתיהם, יראו את טובת ההנאה מכך כהכנסה בידי העובדים וההוצאה תותר למעביד.

          כאשר צמוד הרכב למספר עובדים, יראו את שווי הרכב הצמוד כהכנסת עבודה בידי אותם עובדים הנהנים ממנו, לפי הקבוע בתקנות מס הכנסה (שווי השימוש ברכב), התשמ"ז-1987, יחסית לכל עובד. ההוצאה תותר למעביד על פי האמור בתקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות רכב), התשנ"ה-1995.

אודות כותב המאמר

ערן גבאי

המאמר נכתב על ידי רו"ח ערן גבאי ממחלקת המסים של פאהן קנה ושות' רואי חשבון. המאמר מפורסם אף במדריך "היערכות במסים 2008"...