ניכוי מס במקור - כללי

27/03/2008 • על ידי • 4,603 צפיות

ניכוי מס במקור הינו דרך לגביית מס על ידי העברת מס לשלטונות המס ממקבל התשלום ישירות ע"י המשלם לו.

סעיפים 161-168 לפקודת מס הכנסה עוסקים בחיוב ובנהלים בדבר ניכוי מס במקור מהכנסת עבודה והכנסות אחרות.

סעיף 161 קבע בעבר את שיעורי המס שיש לנכות במקור מתשלומי ריבית על איגרות חוב או דיבידנד על מניות. שיעורי המס אשר יש לנכות מפורטים בסעיף ולא בתקנות כמו ניכויים במקור אחרים.

במסגרת תיקון 147 לפקודת מס הכנסה, אשר תחולתו ביום 1.1.2006, בוטל סעיף זה עם התקנת תקנות מיוחדות לעניין ניכוי במקור מריבית ומדיבידנד ראה הרחבה בסעיף 25.9 בפרק זה.

סעיף 162 עוסק בקיזוז המס שנוכה על ריבית ודיבידנד. על פי החב"ק (קובץ הפרשנות של מס הכנסה) עולה כי בעת עריכת שומה לנישום שהכנסתו כוללת ריבית על איגרות חוב או דיבידנד, יקוזז המס שנוכה במקור מריבית או מדיבידנד על-ידי החברה המשלמת כנגד המס שהוא חייב בו על כלל הכנסתו.

על-מנת להתיר את הקיזוז, יש לוודא שהדיבידנד או הריבית הוצהרו בסכומי ברוטו, כלומר, לפני הניכוי במקור.

עלה סכום המס שנוכה במקור על המס המגיע על-פי שומה מהכנסתו הכוללת של נישום, יוחזר לו עודף המס.

סעיף 163 לפקודה מעניק הקלה ממס על דיבידנד שמקבל אדם מחברה שאינה תושבת ישראל, אך יש לה הכנסות חייבות במס בישראל. ההקלה הינה על חלק הדיבידנד שהתקבל שניתן לייחסו לחלק בהכנסה שבגינה שילמה החברה מס.

סעיף 164 לפקודה מטיל חובת ניכוי במקור על כל אדם המשלם או אחראי על התשלום של ההכנסות המפורטות בסעיף.

הסעיף מטיל את החובה לנכות מס בעת תשלום הסכומים הבאים: הכנסת עבודה, מענק פרישה או מוות שאינו פטור לפי סעיף 9(7א), הכנסה לפי סעיף 2(5), השתכרות או רווח שמקורם בהימורים, או הגרלות כאמור בסעיף 2א', סכום המתקבל מהיוון קיצבה שאינו פטור לפי סעיף
9א' או 9ב', סכומים ותשלומים שחל עליהם סעיף 18(ב), תמורה כמשמעותה בסעיף 88, וכן כל הכנסה אחרת שקבע שר האוצר.

במסגרת תיקון 147 לפקודה הוספה לסעיף חובת ניכוי במקור גם מהכנסה חייבת שהעבירה קרן להשקעות במקרקעין כהגדרתה בסעיף 64א2 לבעלי מניותיה (ראה פרק 22 בחוברת זו), או של ריבית או דיבידנד. תחולת תיקון 147 לפקודה הינה מיום 1.1.2006.

בגין ה"הכנסה האחרת" שלגביה יש לנכות במקור נקבעו צווים והותקנו תקנות ספציפיות לפי סוגי ההכנסות, תקנות לניכוי במקור ממשכורת ושכר עבודה אינן מלוות בצו מאחר שחובת ניכוי במקור עבורן נקבעה במפורש בסעיף זה.


הצווים והתקנות נחלקים ל - 2 קבוצות עיקריות:

א.      צווים ותקנות ספציפיים לגבי סוגי תשלומים מסויימים שאינם הכנסת עבודה כדלהלן:

(1)      שכר סופרים.

(2)        עמלת ביטוח.

(3)        שכר אמנים, בוחנים, מרצים, מעניקי שירותי משרד, שכר ספורטאים ושכר דירקטורים.

(4)        עבודות בנייה והובלה.

(5)        עבודות הלבשה, מתכת, חשמל, אלקטרוניקה והובלה.

(6)        תגמול בעד פגיעה בעבודה ושירות מילואים.

(7)        עיבוד ומסחר ביהלומים ואבנים יקרות אחרות.

(8)        עבודה חקלאית או תוצרת חקלאית.

(9)        סכומים ששולמו למעביד מאת קופת-גמל.

(10)       סכומים ששולמו מקרן השתלמות.

(11)       דמי שכירות.

(12)       ריבית והפרשי הצמדה.

(13)       השתכרות או רווח מהימורים מהגרלות או מפעילות נושאת פרסים.

(14)       ניכוי מריבית מדיבידנד ומרווחים מסויימים.

(15)       תמורה או תשלום או רווח הון במכירת נייר ערך או בעסקה עתידית.

(16)       דמי השאלת נייר ערך.

(17)    תשלומים בשוק ההון אשר הצו והתקנות שהותקנו בגינם בוטלו מיום 1.1.2006 לאור ביטול חלק ה3 לפקודה:

(א)     מכירת נייר ערך זר;

(ב)      תשלומים ששולמו לבעל יחידה בקרן נאמנות.

ב.       צו מס הכנסה קביעת תשלומים, בעד שירותים או נכסים, כהכנסה.

הצו והתקנה לפי סעיף ב' לעיל מהווים תקנת סל הכוללת בתוכה את כל סוגי התשלומים השונים שלא חלה עליהם חובת ניכוי במקור מכח הצווים והתקנות הספציפיים.

ניכוי במקור מתשלומים עבור שירותים ונכסים ייעשה רק אם הסכום ששולם לאותו מקבל עולים על סך 4,080 ש"ח בשנה (נכון לשנת 2007).

סעיף 165 לפקודה קובע כי המס שנוכה במקור יקוזז כנגד המס שיוטל על הכנסתו החייבת של מקבל התשלום, במידה ונוכה במקור מס ביתר תוחזר יתרת המס העודפת.

סעיף 166 לפקודה קובע כי מנכה המס, חייב להעביר לפקיד השומה את המס שנוכה במועד שנקבע בתקנות ולהגיש לו באותו מועד דוח שנקבע. הדיווח יעשה בפנקס הניכויים של המשלם, טופס 102. יש לציין כי מי שניכה במקור ולא העביר את המס למס הכנסה עובר עבירה פלילית ראה פס"ד ב.א. שקמה ואח' בית משפט השלום באר שבע 1223/04.

סעיף 167 לפקודה מסמיך את פקיד השומה לערוך שומה לפי מיטב השפיטה במקרים בהם לא נוכה מס במקור המתחייב מסעיפים 162-164 לפקודה, וכן לא נמסר דוח כנדרש בסעיפים 161 או 166 לפקודה. דין שומה זו הינו כדין שומה לפי סעיף 145 לפקודה.

סעיף 167(ב) קובע כי ניתן לערוך שומת ניכויים לגבי הכנסה שלא נוכה ממנה מס במקור, אף אם הכנסה זו כלולה בשומה הסופית לאותה שנה, שנערכה למי שהניכוי במקור מתייחס אליו ראה פס"ד הרץ ע"א 157/63.

סעיף 168 לפקודה קובע כי נישום החולק על נכונות השומה שהומצאה לו על פי סעיף 167 רשאי למסור תוך שבועיים לפקיד השומה השגה בכתב לפקיד השומה. הוראות סעיפים 150-158 לפקודה יחולו כאילו הוגשה ההשגה לפי אותם סעיפים.

עוד קובע הסעיף כי המס שנקבע לפי שומה בצו לפי סעיף 152(ב) לפקודה או בערעור לפי סעיף 153 לפקודה ישולם תוך שבעה ימים מיום מתן הצו או פסק הדין.

סעיף 170 לפקודה קובע כי כל מי שמשלם לאדם שאינו תושב ישראל, הכנסה חייבת שאינה הכנסה שממנה נוכה במקור לפי סעיפים 161 ו-164 לפקודה חייב לנכות מההכנסה מס של 25 אגורות לכל שקל אם מקבל התשלום הוא יחיד, ומס בשיעורים המופיעים בסעיפים 126 ו- 127 אם המקבל הוא חבר בני אדם.

פקיד השומה רשאי לאשר אחוז מס מופחת או לפטור מניכוי במקור במידה והוכח לו כי המס שולם או ישולם בדרך אחרת.

במסגרת תיקון 147 לפקודה הוסף לסעיף 170(ג) הקובע הוראות בנוגע לחבות הניכוי מס במקור בגין תשלומים של קרן להשקעות במקרקעין לתושב חוץ שהינו בעל מניות בקרן, על פי סעיף 64א4 לפקודה - תחולת סעיף זה הינו מיום 1.1.2006.

אודות כותב המאמר

הילה שמיר ויגאל רופא

המאמר נכתב על ידי רו"ח הילה שמיר  ויגאל רופא ממחלקת המסים של פאהן קנה ושות' רואי חשבון. המאמר מפורסם אף במדריך "היערכות...